1. Achtergrond In overeenstemming met het werkprogramma van het Gezamenlijk Forum voor verrekenprijzen voor 2011-2015 (doc. JTPF/016/2011/EN) zijn de lidstaten tijdens de bijeenkomst van het Forum van 9 juni 2011 overeengekomen dat het in verband met compenserende correcties nuttig zou zijn de balans op te maken van de situatie in elke lidstaat per 1 juli 2011, een overzicht daarvan op te stellen en na te gaan of er in dit verband verdere werkzaamheden kunnen worden verricht (doc. JTPF/015/2011/EN). Het secretariaat heeft een vragenlijst over compenserende correcties opgesteld voor de belastingdiensten van de lidstaten en deze op 30 juni 2011 verzonden om input te krijgen. Het Forum heeft op basis van de antwoorden van de lidstaten op deze vragenlijst (doc. JTPF/019/REV1/2011/EN) en van verdere bijdragen van niet-gouvernementele leden van het Forum (doc. JTPF/006/2013/EN) en van lidstaten een debat over compenserende correcties gevoerd, waarna een ontwerpverslag werd opgesteld (JTPF/009/2013/EN) voor de bijeenkomst van het Forum in juni 2013.
3. Onderhavig verslag is de neerslag van het debat dat het Forum in juni en november 2013 over compenserende correcties heeft gevoerd. Het bevat richtlijnen met een praktische oplossing voor problemen die rijzen naar aanleiding van de toepassing van verschillende benaderingen van compenserende correcties door de lidstaten. Prijsaanpassingen en theoretische overwegingen vallen buiten het bestek van dit verslag.
2. Definitie
4. Volgens de verklarende woordenlijst bij de OESO-richtlijnen voor verrekenprijzen zijn compenserende correcties verrekenprijscorrecties waarbij de belastingplichtige een verrekenprijs voor belastingdoeleinden opgeeft die, naar het oordeel van de belastingplichtige, een zakelijke prijs is voor een concerntransactie, ook al verschilt deze prijs van het bedrag dat feitelijk tussen de gelieerde ondernemingen in rekening wordt gebracht. Deze correctie wordt aangebracht voordat de belastingaangifte is gedaan.
3. Reikwijdte van het verslag
5. Uit de antwoorden van de lidstaten op de vragenlijst van het Forum over compenserende correcties (doc. JTPF/019/REV1/2011/EN) blijkt dat zij verschillende benaderingen toepassen met betrekking tot compenserende correcties. Deze verschillen zijn vaak terug te voeren op uiteenlopende opvattingen over fundamentelere beginselen op het gebied van verrekenprijzen, bijvoorbeeld aspecten in verband met timing en het gebruik van informatie over vrijemarkttransacties die op hetzelfde tijdstip plaatsvinden[31], de beschikbaarheid van vergelijkbare gegevens en de kwaliteit van benchmarkstudies op basis van commerciële databanken[32], en wat wordt verstaan onder ongepast gebruik van kennis achteraf in verrekenprijsgevallen[33].
6. De richtsnoeren in dit verslag mogen niet worden gezien als een stellingname van het Forum ten aanzien van deze fundamentelere beginselen. Integendeel, met dit verslag wordt beoogd een praktische oplossing aan te reiken voor de in deel 4.1 beschreven problemen die het gevolg zijn van de verschillende benaderingen van de lidstaten. Bovendien mag het feit dat compenserende correcties worden aanvaard, niet worden geïnterpreteerd als een beperking van de mogelijkheid van een belastingdienst om in een later stadium correcties aan te brengen.
7. De aanbevelingen in dit verslag zijn van toepassing op compenserende correcties die een belastingplichtige in zijn boeken aanbrengt en in zijn verrekenprijsdocumentatie toelicht.
4. Compenserende correcties 4.1 Algemeen
8. In het algemeen hangt het (achteraf) aanbrengen van correcties in verrekenprijzen die zijn vastgesteld op het tijdstip van een transactie, samen met het belangrijke theoretische verrekenprijsvraagstuk of
· belastingplichtigen de verplichting moeten hebben om verrekenprijsdocumentatie op te stellen die aantoont dat zij redelijke inspanningen hebben geleverd om te voldoen aan het zakelijkheidsbeginsel op het tijdstip waarop de transacties binnen de groep zijn aangegaan op basis van de informatie waarover zij op dat tijdstip redelijkerwijs konden beschikken (ex-antemethode of methode van de zakelijke prijsstelling), dan wel of[34]
· belastingplichtigen het feitelijke resultaat van hun concerntransacties kunnen of moeten toetsen om aan te tonen dat de transactievoorwaarden in overeenstemming waren met het zakelijkheidsbeginsel (ex-postmethode of methode van de toetsing van het zakelijke resultaat).[35]
9. De lidstaten die de rationale van de ex-antemethode aanhangen, verlangen in het algemeen dat de belastingplichtige redelijke inspanningen levert om de verrekenprijzen vast te stellen op het tijdstip van de transactie. Als de prijzen zijn vastgesteld zoals ook tussen derde partijen zou zijn gebeurd, op basis van de informatie die redelijkerwijs ter beschikking staat van derde partijen op het tijdstip van de transactie, zijn deze prijzen en het economische resultaat bindend.
10. De lidstaten die de rationale van de ex-postmethode aanhangen, staan in het algemeen toe of eisen zelfs dat belastingplichtigen hun verrekenprijzen toetsen en zo nodig corrigeren aan het einde van het jaar, vóór de afsluiting van de boeken of bij de indiening van de belastingaangifte[36]. De toepassing van de ex-postmethode kan ook inhouden dat bij een controle de beste beschikbare gegevens (bijvoorbeeld gegevens die betrekking hebben op het tijdstip waarop de transactie werd uitgevoerd) moeten worden gebruikt.
11. Wanneer beide lidstaten een ex-postmethode toepassen en compenserende correcties verlangen, kunnen er problemen ontstaan en zelfs een risico van dubbele heffing of dubbele niet-heffing met betrekking tot:
· het tijdstip waarop een dergelijke correctie moet/kan worden aangebracht (eind van het jaar, afsluiting van de boeken, indiening van de belastingaangifte),
· de gegevens die moeten worden gebruikt om te bepalen of een correctie nodig is en zo ja, welke de correctie is,
· de vraag of een correctie kan worden aangebracht in beide richtingen (naar boven en naar beneden) en
· de prijs waarop de correctie moet worden toegepast (in geval van ranges bijvoorbeeld het dichtste kwartiel, de mediaan enz.).
12. Indien de onderzochte transacties plaatsvinden tussen twee gelieerde partijen in twee verschillende lidstaten waarvan de ene een ex-antemethode toepast en de andere een ex-postmethode waarbij een verplichting bestaat om de correcties in de boeken weer te geven, rijst de vraag of een dergelijke correctie überhaupt kan worden aangebracht.
13. De OESO-richtlijnen voor verrekenprijzen bieden hieromtrent momenteel weinig houvast. Er wordt vastgesteld dat zowel de methode van de zakelijke prijsstelling als die van de toetsing van het zakelijke resultaat door de lidstaten wordt toegepast en in geval van geschillen verwijst de OESO naar de onderlingoverlegprocedure[37].
14. Het kan evenwel voorkomen dat er nog geen beroep kan worden gedaan op een onderlingoverlegprocedure of dat een dergelijke procedure nog geen oplossing biedt voor het geschil in een vroeg stadium, bijvoorbeeld op het tijdstip waarop de belastingplichtige zijn belastingaangifte moet indienen.
15. Om deze of hiermee verband houdende praktische problemen te regelen, maken de lidstaten afspraken over de voorwaarden waaronder compenserende correcties op initiatief van de belastingplichtige moeten worden aanvaard voor de belastingaangifte. De beslissing of de belastingplichtige moet worden verplicht om een dergelijke correctie aan te brengen, wordt overgelaten aan het oordeel van de lidstaten.
4.2 Praktische oplossing voor compenserende correcties in de EU
16. Om een oplossing te bieden voor de praktische problemen die ontstaan als gevolg van de in deel 4.1 beschreven situatie, komen de lidstaten overeen dat (i) de winst van gelieerde ondernemingen die betrekking heeft op hun onderlinge commerciële of financiële verhoudingen symmetrisch moet worden berekend, dat wil zeggen dat ondernemingen die deelnemen aan een transactie, dezelfde prijs moeten gebruiken voor de respectieve transacties, en dat (ii) een compenserende correctie op initiatief van de belastingplichtige moet worden aanvaard indien de onderstaande voorwaarden zijn vervuld. Indien de betrokken lidstaten dus minder dwingende regels inzake compenserende correcties hebben, zijn deze minder dwingende regels van toepassing; bovendien worden de lidstaten in dit verslag niet aangemoedigd om de voorwaarden voor compenserende correcties uit te breiden. De voorwaarden zijn:
· Vóórdat de desbetreffende transactie of reeks van transacties plaatsvindt, heeft de belastingplichtige redelijke inspanningen geleverd om tot een zakelijk resultaat te komen. In zijn verrekenprijsdocumentatie zou dit normaal gezien tot uiting moeten komen.
· De belastingplichtige brengt de correctie symmetrisch aan in de rekeningen in beide betrokken lidstaten.
· De belastingplichtige past dezelfde aanpak consequent toe in de tijd.
· De belastingplichtige brengt de correctie aan voordat de belastingaangifte wordt ingediend.
· De belastingplichtige kan uitleggen om welke redenen zijn prognoses niet overeenkwamen met het behaalde resultaat, wanneer dit vereist is op grond van interne wetgeving in ten minste één van de betrokken lidstaten.
17. Wanneer het feitelijke resultaat buiten de range valt van zakelijke resultaten die werden nagestreefd bij het bepalen van de prijs op het tijdstip van de transactie, moet de correctie worden aangebracht op het meest passende punt in een zakelijke range. In deze context kunnen de paragrafen 3.55 e.v. van de richtlijnen voor verrekenprijzen een nuttige leidraad vormen. Zowel opwaartse als neerwaartse correcties moeten worden aanvaard.
18. Het accepteren van een correctie zoals hierboven beschreven moet worden beschouwd als een praktische oplossing voor problemen die het gevolg zijn van de toepassing van compenserende correcties en niet als een indicatie voor het standpunt van een lidstaat over de in deel 3, punt 6, bedoelde fundamentelere beginselen. Dit mag ook niet worden beschouwd als een beperking van de mogelijkheid van een belastingdienst om in een later stadium (bijvoorbeeld tijdens een controle) correcties aan te brengen en het heeft geen invloed op een onderlingoverlegprocedure.
